Artikel 13 DBV

Verdragstekst

Artikel 13. Vermogenswinst

1.

Voordelen die een inwoner van een verdragsluitende Staat verkrijgt uit de vervreemding van

onroerende goederen zoals bedoeld in artikel 6 die in de andere verdragsluitende Staat zijn gelegen,

mogen in die andere Staat worden belast.

2.

Voordelen verkregen uit de vervreemding van

roerende goederen die deel uitmaken van het bedrijfsvermogen van een vaste inrichting die een onderneming van een verdragsluitende Staat in de andere verdragsluitende Staat heeft, of van

roerende goederen die behoren tot een vaste basis die een inwoner van een verdragsluitende Staat in de andere verdragsluitende Staat tot zijn beschikking heeft voor de uitoefening van een zelfstandig beroep,

daaronder begrepen voordelen verkregen uit de vervreemding van die vaste inrichting (alleen of tezamen met de gehele onderneming) of van die vaste basis,

mogen in die andere Staat worden belast.

3.

Voordelen verkregen uit de vervreemding van

schepen, binnenschepen of luchtvaartuigen die in internationaal verkeer worden geëxploiteerd, of van

roerende goederen die bij de exploitatie van die schepen, binnenschepen of luchtvaartuigen worden gebruikt,

zijn slechts belastbaar in de verdragsluitende Staat waar de plaats van de werkelijke leiding van de onderneming is gelegen.

Het bepaalde van artikel 8, paragraaf 3, vindt hierbij toepassing.

4.

Voordelen verkregen uit de vervreemding van

alle andere goederen dan die vermeld in de paragrafen 1, 2 en 3

zijn slechts belastbaar in de verdragsluitende Staat waarvan de vervreemder inwoner is.

5.

Niettegenstaande de bepalingen van paragraaf 4,

mag een verdragsluitende Staat

overeenkomstig zijn eigen wetgeving, de betekenis van de uitdrukking „vervreemding" daaronder begrepen,

belasting heffen over voordelen

door een natuurlijke persoon die inwoner is van de andere verdragsluitende Staat verkregen

uit de vervreemding van

aandelen in, winstbewijzen van of schuldvorderingen op,

een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal, die volgens de wetgeving van de eerstbedoelde verdragsluitende Staat inwoner is van die Staat,

alsmede uit de vervreemding van

een gedeelte van de in die aandelen, winstbewijzen of schuldvorderingen besloten liggende rechten,

indien die natuurlijke persoon – al dan niet tezamen met zijn echtgenoot – dan wel een van hun bloed- of aanverwanten in de rechte lijn onmiddellijk of middellijk ten minste vijf percent bezit van het geplaatste kapitaal van een soort van aandelen van die vennootschap.

Deze bepaling vindt alleen toepassing wanneer

de natuurlijke persoon die de voordelen verkrijgt in de loop van de laatste tien jaren voorafgaande aan het jaar waarin die voordelen worden verkregen inwoner van de eerstbedoelde Staat is geweest en mits

op het tijdstip waarop hij inwoner werd van de andere verdragsluitende Staat werd voldaan aan eerdergenoemde voorwaarden ten aanzien van het aandelenbezit in eerdergenoemde vennootschap.

Deze bepaling geldt alleen in situaties

waarin aan de natuurlijke persoon een aanslag is opgelegd ter zake van

de bij diens emigratie uit die verdragsluitende Staat aangenomen vervreemding van de in de vorige alinea bedoelde aandelen, winstbewijzen, schuldvorderingen of rechten en

zolang er van deze aanslag nog een bedrag openstaat.

Teksten uit Protocol I

1. Met betrekking tot artikel 2, paragraaf 2, artikel 6, artikel 13, paragraaf 1, artikel 21, paragraaf 2, en artikel 22, paragraaf 1

Voor de toepassing van het Verdrag wordt de uitdrukking « onroerende goederen » voor wat betreft Nederland gelezen als onroerende zaken.

7. Met betrekking tot artikel 5, artikel 6, artikel 7, artikel 13, artikel 22 en artikel 24

Het is wel te verstaan dat rechten tot exploratie en exploitatie van natuurlijke rijkdommen worden beschouwd als onroerende goederen die zijn gelegen in de verdragsluitende Staat op wiens zeebodem en ondergrond daarvan deze rechten betrekking hebben, alsmede dat deze rechten geacht worden te behoren tot de activa van een vaste inrichting in die Staat. Voorts is het wel te verstaan dat de hiervoor genoemde rechten ook omvatten rechten op belangen bij, of voordelen uit vermogensbestanddelen die voortvloeien uit die exploratie of exploitatie.

14. Met betrekking tot artikel 11 en artikel 13

Voor de toepassing van artikel 11, paragraaf 8 en artikel 13, paragraaf 5, wordt onder de uitdrukking « een vennootschap die volgens de wetgeving van een verdragsluitende Staat inwoner is van die Staat » verstaan :

a) een vennootschap waarvan de plaats van werkelijke leiding in die verdragsluitende Staat gelegen is; en

b) een vennootschap waarvan de plaats van werkelijke leiding uit die verdragsluitende Staat is verplaatst, mits de plaats van werkelijke leiding van die vennootschap, voorafgaande aan vorenbedoelde verplaatsing van zijn werkelijke leiding, voor een periode van ten minste vijf jaren in die verdragsluitende Staat was gelegen. In dit geval wordt die vennootschap slechts voor een periode van tien jaar na verplaatsing van zijn werkelijke leiding uit die verdragsluitende Staat als inwoner van die Staat aangemerkt.

15. Met betrekking tot artikel 10 en artikel 13

Het is wel te verstaan dat de uitdrukking « voordelen verkregen uit de vervreemding » niet omvat inkomsten genoten bij het inkopen van aandelen door, of bij de liquidatie van een vennootschap. Die inkomsten worden beheerst door de bepalingen van artikel 10.

Gezamenlijke artikelsgewijze toelichting

Vermogenswinst (artikel 13 en punten 1, 7, 14 en 15 van Protocol I)

In paragraaf 1 is, overeenkomstig het OESO Modelverdrag 1992/1997, bepaald dat voordelen die een inwoner van een verdragsluitende Staat verkrijgt uit de vervreemding van in de andere verdragsluitende Staat gelegen onroerende goederen in de zin van artikel 6 in die andere Staat belast mogen worden. Voor wat Nederland betreft, is in punt 1 van Protocol I bepaald dat de uitdrukking «onroerende goederen» voor de toepassing van paragraaf 1 moet worden gelezen als «onroerende zaken». Voor een toelichting hierbij wordt kortheidshalve verwezen naar de toelichting bij paragraaf 2 van artikel 2. Voorts wordt voor een toelichting bij punt 7 van Protocol I, waarin is bepaald dat exploratie- en exploitatierechten van natuurlijke rijkdommen, met inbegrip van rechten op, belangen bij, of voordelen uit vermogensbestanddelen die voortvloeien uit die exploratie of exploitatie, worden aangemerkt als onroerende goederen die zijn gelegen in de verdragsluitende Staat op wiens zeebodem en ondergrond daarvan de rechten betrekking hebben, kortheidshalve verwezen naar de toelichting bij artikel 6. Ten slotte is in punt 15 van Protocol I bepaald dat inkomsten die worden genoten bij gehele of gedeeltelijke inkoop van aandelen of bij liquidatie van een vennootschap, voor de toepassing van het verdrag, worden aangemerkt als dividenden en niet als voordelen uit de vervreemding van aandelen; zie tevens de toelichting bij artikel 10.

Paragraaf 2 bepaalt, in overeenstemming met het OESO Modelverdrag 1992/1997, dat voordelen uit de vervreemding van roerende goederen die tot het bedrijfsvermogen behoren van een vaste inrichting of vaste basis mogen worden belast in de verdragsluitende Staat waarin de vaste inrichting of vaste basis is gevestigd, ongeacht of de roerende goederen afzonderlijk of tezamen met de vaste inrichting of vaste basis c.q. de gehele onderneming waarvan de vaste inrichting of vaste basis een onderdeel is, worden vervreemd.

In aansluiting op artikel 8 zijn voordelen uit de vervreemding van schepen, binnenvaartschepen of luchtvaartuigen die in internationaal verkeer worden geëxploiteerd en voordelen uit de vervreemding van roerende goederen die daarbij worden gebruikt, ingevolge paragraaf 3 slechts belastbaar in de verdragsluitende Staat waar de werkelijke leiding van de scheep- of luchtvaartonderneming is gevestigd. Voor de toepassing van paragraaf 3 wordt in voorkomend geval de plaats van de werkelijke leiding van de scheep- of luchtvaartonderneming bepaald aan de hand van het bepaalde in paragraaf 3 van artikel 8.

Paragraaf 4 bepaalt vervolgens, in overeenstemming met het OESO Modelverdrag 1992/1997, als restbepaling dat voordelen uit de vervreemding van alle andere goederen dan zijn vermeld in de paragrafen 1 tot en met 3 slechts belastbaar zijn in de verdragsluitende Staat waarvan de vervreemder inwoner is. In paragraaf 5 wordt op deze restbepaling evenwel een uitzondering geformuleerd.

Evenals de bepalingen van paragraaf 8 van artikel 11 zijn de bepalingen van paragraaf 5 wederkerig geformuleerd, hoewel zij primair terug zijn te voeren op de problematiek inzake de fiscale emigratie van Nederlandse aanmerkelijkbelanghouders naar België.

Vanuit Nederlands perspectief gaat het daarbij om het volgende. Ingevolge het eerste lid, onderdeel h, van artikel 4.16 van de Nederlandse Wet inkomstenbelasting 2001 wordt bij emigratie van de aanmerkelijkbelanghouder naar België een fictieve vervreemding van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen en winstbewijzen aangenomen. Deze fictieve vervreemding leidt tot het opleggen van een zogenoemde conserverende aanslag waarvoor ingevolge het achtste lid van artikel 25 van de Nederlandse Invorderingswet 1990 uitstel van betaling wordt verleend. Bij een daadwerkelijke vervreemding van de aandelen en/of winstbewijzen binnen tien jaar na emigratie wordt de conserverende aanslag ingevorderd. De bepalingen van paragraaf 5 strekken ertoe dat ter zake van de in de conserverende aanslag belichaamde fiscale claim geen dubbele belasting ontstaat. In dat verband is in paragraaf 5 bepaald dat een verdragsluitende Staat, niettegenstaande de bepalingen van paragraaf 4, overeenkomstig zijn eigen wetgeving, de betekenis van de uitdrukking «vervreemding» daaronder begrepen, belasting mag heffen over de voordelen die een natuurlijke persoon die inwoner is van de andere verdragsluitende Staat heeft verkregen uit de vervreemding van aandelen in en winstbewijzen van en schuldvorderingen op een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal die volgens de wetgeving van eerstbedoelde Staat inwoner daarvan is, dan wel uit de vervreemding van een gedeelte van de in die aandelen, winstbewijzen van of schuldvorderingen besloten liggende rechten, indien die natuurlijke persoon een zogenoemd aanmerkelijk belang in die vennootschap heeft. Van een aanmerkelijk belang is in dit kader sprake indien de desbetreffende natuurlijke persoon, al dan niet tezamen met zijn echtgenoot, dan wel een van hun bloed- of aanverwanten in de rechte lijn, onmiddellijk of middellijk ten minste 5 percent van het geplaatste kapitaal van een soort van aandelen in vorenbedoelde vennootschap bezit. In punt 14 van Protocol I is vervolgens voor de toepassing van paragraaf 5 de uitdrukking «een vennootschap die volgens de wetgeving van een verdragsluitende Staat inwoner is van die Staat» omschreven. Daaronder wordt verstaan (i) een vennootschap waarvan de plaats van feitelijke leiding in die verdragsluitende Staat is gelegen, dan wel – in afwijking van het bepaalde in paragraaf 3 van artikel 4 van het verdrag – (ii) een vennootschap waarvan de plaats van de werkelijke leiding uit die verdragsluitende Staat is verplaatst, mits die plaats van de werkelijke leiding voorafgaande aan de verplaatsing voor een periode van ten minste 5 jaren in die verdragsluitende Staat was gelegen; in dat geval wordt de vennootschap, gerekend vanaf het moment van verplaatsing van de werkelijke leiding, voor een periode van 10 jaren geacht inwoner te zijn gebleven van die verdragsluitende Staat. De heffingsbevoegheid ingevolge paragraaf 5 van artikel 13 is niet onbegrensd. Immers, de bepalingen van paragraaf 5 vinden alleen toepassing indien de desbetreffende natuurlijke persoon in de loop van de laatste tien jaren voorafgaande aan het jaar waarin hij de desbetreffende vervreemdingsvoordelen geniet inwoner is geweest van de Staat waarvan de vennootschap wier aandelen c.a. worden vervreemd inwoner is of geacht wordt te zijn en hij op het tijdstip waarop hij inwoner werd van de andere verdragsluitende Staat een aanmerkelijk belang als bedoeld in de eerste volzin van deze paragraaf had. Voorts geldt dat de bepalingen van paragraaf 5 alleen toepassing vinden in situaties waarin bij de emigratie van de desbetreffende natuurlijke persoon ter zake van de daarbij aangenomen vervreemding van de aandelen, winstbewijzen, schuldvorderingen of rechten een aanslag is opgelegd en zolang er van deze aanslag nog een bedrag openstaat.

Met de bepalingen van paragraaf 5 wordt derhalve – met voorkoming van dubbele belasting – gedurende een periode van tien jaar de fiscale claim veilig gesteld die een verdragsluitende Staat heeft op de niet uitgedeelde winsten van een in die Staat gevestigde vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal welke winsten zijn gevormd in de periode waarin de natuurlijke persoon als inwoner van die Staat een aanmerkelijk belang had in die vennootschap en die hun weerslag vinden in de waarde van de aandelen c.a. Emigratie van die natuurlijke persoon naar de andere verdragsluitende Staat, al dan niet gevolgd door een «emigratie» van de vennootschap naar die andere Staat, maken deze claim ingevolge de bepalingen van punt 14 van Protocol I niet illusoir. Vanuit Nederlands perspectief bezien, impliceert deze systematiek dat Nederland voor buitenlandse belastingplichtigen met een aanmerkelijk belang in een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal die volgens de Nederlandse wetgeving inwoner is van Nederland geen heffingsrechten over aanmerkelijk belangwinsten heeft geclaimd. De achterliggende gedachte daarbij is te bewerkstelligen dat een buitenlandse investeerder met betrekking tot zijn investering in Nederland niet anders wordt behandeld dan wanneer hij geïnvesteerd zou hebben in de Staat waarin hij woont. In dit kader wordt tevens verwezen naar de passantenregeling van artikel 4.16 van de Wet inkomstenbelasting 2001 alsmede naar de in artikel 4.25 van die wet neergelegde step-upregeling.

Volgend voorbeeld illustreert paragraaf 5 van artikel 13. Een natuurlijke persoon, inwoner van Nederland, is enig aandeelhouder van een in Nederland gevestigde BV. Op 1 juli 2003 emigreert deze natuurlijke persoon naar België. De verkrijgingsprijs van zijn aandelen in de BV bedraagt 40. De waarde in het economische verkeer van deze aandelen op het moment van emigratie bedraagt 140. Naar aanleiding van zijn emigratie wordt aan de natuurlijke persoon een conserverende aanslag opgelegd van 25 (25% van (140 – 40)). Voor deze aanslag wordt ingevolge artikel 25, achtste lid, van de Invorderingswet 1990 uitstel van betaling verleend. In 2004 keert de BV een dividend uit van 60. Ingevolge de bepalingen van artikel 10, paragraaf 2, subparagraaf b, van het verdrag bedraagt de Nederlandse dividendbelasting daarover 9 (15% van 60). Naar aanleiding van de dividenduitkering wordt vervolgens ingevolge artikel 26, derde lid, van de Invorderingswet 1990 van het op de conserverende aanslag openstaande bedrag van 25 een bedrag van 9 kwijtgescholden. Wanneer vervolgens in 2005 de aandelen worden verkocht voor een bedrag van 200, dan wordt het uitstel van betaling dat voor het op dat moment op de conserverende aanslag openstaande bedrag van 16 (25 – 9) is verleend, ingetrokken.

Aan de andere kant mag België als woonplaatsstaat van de vervreemder van de aandelen overeenkomstig paragraaf 4 van artikel 13 van het verdrag, de vermogenswinst die op de vervreemde aandelen betrekking heeft aan belasting onderwerpen, weliswaar met inachtneming van de bepalingen van artikel 23 van het verdrag betreffende de wijze waarop dubbele belasting wordt vermeden.

Aantekeningen

'Vervreemding'

Paragraaf 5 verwijst voor het begrip 'vervreemding' naar de nationale wetgeving. Voor Nederland impliceert dit dat daaronder ook vallen de fictieve vervreemdingen, waaronder de emigratie. De Belgische regelgeving bevat geen vergelijkbare emigratieheffing.

Inwonerschap vennootschap

Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 5 november 2010, nr. 09/00675 (t.a.v. de aandeelhouder) en Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 5 november 2010, nr. 09/00676 (t.a.v. de vennootschap)

statutair in België gevestigde, naar Nederlands recht opgerichte, BV was geen 'inwoner' van Nederland voor de toepassing van artikel 4, § 4 Belastingverdrag 1970.

Verkrijgingsprijs van AB bij immigreren naar NL

Lid 4 dicteert dat vervreemdingswinsten belast zijn in de woonstaat. Bij verhuizing dient dan een zodanige verkrijgingsprijs te worden vastgesteld, opdat reeds latent aanwezige vervreemdingsvoordelen niet alsnog worden belast. Zie step up en step down.

Afwaardering TBS-vordering (ontstaan ná emigratie)

A-G, 26 april 2018, zaaknummer 17/04329

De A-G merkt op dat de tbs-vorderingen die belanghebbende in 2011 heeft afgewaardeerd, zijn ontstaan ná de emigratie van belanghebbende naar België. Uit het voorbeeld dat is gegeven door België en Nederland in de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting op de laatste volzin van artikel 13, paragraaf 5 Verdrag, maakt de A-G op dat het Verdrag (slechts) beoogt dat Nederland het heffingsrecht heeft ter zake van vermogenswinsten die zijn ontstaan in de periode voorafgaand aan de emigratie. Voorts is tijdens de parlementaire behandeling van artikel 13, paragraaf 5 Verdrag verschillende keren expliciet toegelicht dat het Verdrag beoogt dat Nederland (slechts) het heffingsrecht heeft ter zake van vermogenswinsten die ontstaan zijn in de periode voorafgaand aan de emigratie.

Omdat de tbs-vorderingen van belanghebbende pas zijn ontstaan ná zijn emigratie naar België, bestaat volgens de A-G onvoldoende band tussen de tbs-vorderingen en Nederland om het heffingsrecht ter zake aan Nederland toe te wijzen. Deze interpretatie is in overeenstemming met de tekst van de laatste volzin van artikel 13, paragraaf 5 Verdrag. Uit het verband tussen de laatste volzin van artikel 13, paragraaf 5 Verdrag en de overige tekst van het artikel volgt tevens dat deze interpretatie – die ook in de gezamenlijke toelichting is gegeven – de juiste is.

Voetnoten