Inkeerregeling
Inhoud
- 1 Inleiding
- 2 Tekst van de regelingen
- 3 Strafrecht, bestuursrechtelijke boete en dwangsom
- 4 Onrechtmatig verkregen bewijs
- 5 Moet (NL-)belastinginspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken overleggen? Draaiboek
- 6 Verschoningsrecht
- 7 Meldingsplicht WWFT
- 8 Zwart vermogen
- 9 Informatie-vergaring Belastingdienst
- 10 Voetnoten
Inleiding
Met het voor de Nederlands Belastingdienst verborgen houden van inkomen of vermogen worden fiscale en strafrechtelijke regels overtreden (zie voor de Belgische regeling: fiscale regularisatie). De belastingplichtige kan alsnog met de fiscus in het reine komen door ‘in te keren’. Hiervoor bestaat een gestandaardiseerde procedure: de ‘inkeerregeling’ ofwel de ‘vrijwillige verbetering’.
Belastingplichtige krijgt geen fiscale boete of strafvervolging (ex artikel 69 AWR) als:
- alsnog een juiste en volledig aangifte of juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen;
- voordat de schuldige weet of redelijkerwijs moet vermoeden
- dat de inspecteur of opsporingsambtenaren met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of zal worden
De inkeerregeling is per 2 september 2013 aangepast. Zie BLKB2013/509M.
Tekst van de regelingen
Artikel 67d AWR[1]
1. Indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven, de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete.
2. De grondslag voor de boete wordt gevormd door:
a. het bedrag van de aanslag, dan wel
b. indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen, het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met die verliezen;
een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
3. Indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen en als gevolg daarvan geen aanslag kan worden vastgesteld, kan de inspecteur de boete, bedoeld in het eerste lid, niettemin opleggen. De bevoegdheid tot het opleggen van de boete vervalt door verloop van de termijn die geldt voor het vaststellen van de aanslag, die zou kunnen zijn vastgesteld indien geen verliezen in aanmerking zouden zijn genomen.
4. Voor de toepassing van het tweede en derde lid wordt met verliezen gelijkgesteld de persoonsgebonden aftrek, bedoeld in artikel 6.1, eerste lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001.
5. Voor zover de aanslag geheel of gedeeltelijk betrekking heeft op belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, bedraagt de boete, in zoverre in afwijking van het eerste lid, ten hoogste 300 percent van de daarover verschuldigde belasting zoals deze bij de aanslag is vastgesteld.
Artikel 67e AWR[2]
1. Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete.
2. De grondslag voor de boete wordt gevormd door:
a. het bedrag van de navorderingsaanslag, dan wel
b. indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen, het bedrag waarop de navorderingsaanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met die verliezen; een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
3. De inspecteur kan, in afwijking van het eerste lid, binnen zes maanden na de vaststelling van de navorderingsaanslag, een bestuurlijke boete opleggen indien de feiten of omstandigheden op grond waarvan wordt nagevorderd eerst bekend worden op of na het tijdstip dat is gelegen zes maanden vóór de afloop van de in artikel 16 bedoelde termijnen, en er tevens aanwijzingen bestaan dat het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. Alsdan doet de inspecteur gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag mededeling aan de belastingplichtige dat wordt onderzocht of in verband met de navordering het opleggen van een vergrijpboete gerechtvaardigd is.
4. Indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen en als gevolg daarvan geen navorderingsaanslag kan worden vastgesteld, kan de inspecteur de boete, bedoeld in het eerste lid, niettemin opleggen. De bevoegdheid tot het opleggen van de boete vervalt door verloop van de termijn die geldt voor het vaststellen van de navorderingsaanslag, die zou kunnen zijn vastgesteld indien geen verliezen in aanmerking zouden zijn genomen.
5. Voor de toepassing van het tweede en vierde lid wordt met verliezen gelijkgesteld de persoonsgebonden aftrek, bedoeld in artikel 6.1, eerste lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001.
6. Voor zover de navorderingsaanslag geheel of gedeeltelijk betrekking heeft op belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, bedraagt de boete, in zoverre in afwijking van het eerste lid, ten hoogste 300 percent van de daarover verschuldigde belasting zoals deze bij de navorderingsaanslag is vastgesteld.
Artikel 67n AWR[3]
1. Wanneer de belastingplichtige uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan of aangifte had moeten doen, alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, wordt geen vergrijpboete opgelegd.
2. Ook na het verstrijken van de in het eerste lid bedoelde termijn van twee jaar is het alsnog doen van een juiste en volledige aangifte, dan wel het verstrekken van juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen door de belastingplichtige vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging van de vergrijpboete.
Artikel 69, derde lid, AWR[4]
Het recht tot strafvervolging op de voet van dit artikel vervalt, indien de schuldige alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat een of meer van de in artikel 80, eerste lid, bedoelde ambtenaren de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.
Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst
Strafrecht, bestuursrechtelijke boete en dwangsom
Hoge Raad, 7 oktober 2008[7]: ‘bezit zwart geld = witwassen = misdrijf’
"Vermogen waarover men de beschikking heeft doordat belasting is ontdoken, heeft te gelden als ‘afkomstig ... van enig misdrijf’ in de zin van de strafrechtelijke witwasbepalingen (artikel 420bis en 420quater Sr). Degene die zwart geld heeft, maakt zich daardoor schuldig aan witwassen."
Beleid overheid[8]:
“Geen vervolging terzake van witwassen wordt ingesteld, indien sprake is van een juiste en tijdige vrijwillige verbetering in de zin van artikel 67n en/of artikel 69, derde lid, AWR, ter zake van verzwegen legale inkomsten, ongeacht de wijze waarop het Openbaar Ministerie daarvan kennis krijgt.”
Zonder dit beleid zou niemand meer gebruik maken van de inkeerregeling. Immers, de inkeerder zou dan weliswaar niet meer strafrechtelijk vervolgd kunnen worden voor belastingfraude, maar wel voor witwassen.
Is echter sprake van belastingontduiking waarbij inkomsten met een illegaal karakter zijn verzwegen, dan wordt alleen geen strafvervolging ingesteld voor de belastingontduiking. Het Openbaar Ministerie wordt door de Belastingdienst wel op de hoogte gesteld van het commune delict en het daarmee samenhangende witwassen. Daarvoor kan het Openbaar Ministerie de inkeerder vervolgens strafrechtelijk vervolgen.
Vakliteratuur over dit arrest:
Zwart geld hebben is witwassen maar zwart geld ‘witten’ niet, J.H. Peek, 19 juni 2009[9]
Hoge Raad 21 maart 2008, ‘KB-Lux’[10]
-Artikel 6 EVRM staat er niet aan in de weg dat de inspecteur bij de boete rekening houdt met door de inspecteur ten behoeve van de vaststelling van de belastingschuld opgevraagde bescheiden.
-Hieraan doet niet af dat enige actieve participatie van de belastingplichtige is vereist.
-Verwijzing naar mogelijk op te leggen sancties bij niet medewerking is geen ‘coercion or oppression in defiance of the will of the accused’.
HR 18 september 2009, nr. 08/01490, dwangsom-arrest [11]
Artikel 47 AWR verplicht belastingplichtige informatie te verschaffen op sanctie van omkering van de bewijslast. Vordering Belastingdienst tot veroordeling op straffe van dwangsom tot nakoming van de in art. 47 AWR neergelegde opgaveverplichting levert geen doorkruising op van de publiekrechtelijke weg. Geen schending nemo-teneturbeginsel, art. 6 EVRM; de gegevens worden niet vergaard ten behoeve van een strafvervolging of bestuurlijke boete-oplegging maar voor een juiste belastingheffing.
Onrechtmatig verkregen bewijs
Hoge Raad 14 november 2006, KB-Lux[12]
Geen bewijsuitsluiting van door derden onrechtmatig verkregen informatie.
Verdachte is veroordeeld wegens belastingfraude ex art. 69 AWR waarbij voor het bewijs gebruik is gemaakt van materiaal dat oorspronkelijk in Luxemburg door diefstal of verduistering is verkregen, dat vervolgens ter beschikking is gekomen van Belgische autoriteiten die het aan NL autoriteiten hebben overgedragen. Het hof heeft vastgesteld dat de voor het bewijs gebezigde (kopieën van) microfiches door de Belgische fiscale autoriteiten aan de Nederlandse autoriteiten zijn verstrekt o.b.v. art. 4 Richtlijn 77/799/EEG betreffende de wederzijdse bijstand van de bevoegde autoriteiten van de lidstaten op het gebied van de directe belastingen. Het moet dan ook ervoor worden gehouden dat sprake was van een rechtsgeldige overdracht van documenten. Het hof heeft in zijn arrest melding gemaakt van het rapport van 27-7-99 van het Vast Comité van Toezicht op de Politiediensten te Brussel waarin opmerkingen zijn gemaakt over het omgaan met een informant en vragen zijn gesteld over de wetenschap van de (Belgische) gerechtelijke politie aangaande de herkomst van de desbetreffende documenten. De klacht dat het hof hier zijn onderzoeksplicht heeft miskend, mist feitelijke grondslag omdat het hof de herkomst van het uit België afkomstige materiaal heeft onderzocht. Het hof heeft vastgesteld dat niet is gebleken dat overheidsdienaren op enigerlei wijze direct of indirect betrokken zouden zijn bij de diefstal of de verduistering van de documenten van KB-Lux of op enige andere wijze frauduleus gedrag van ex-werknemers van KB-Lux hebben geïnitieerd of gefaciliteerd. 's Hofs oordeel dat de omstandigheid dat het bewijsmateriaal is verkregen door diefstal of verduistering gepleegd door particulieren niet in de weg staat aan gebruik daarvan in een strafzaak, getuigt niet van een verkeerde rechtsopvatting.
Zie ook:
- BNB 1992/306
- HR 21 maart 2008, BNB 2008/159
- HR 25 april 2008, BNB 2008/161
Brusselse correctionele rechtbank (49ste kamer), KB Lux-affaire[13]
Parket is niet ontvankelijk omdat het bewijs op onregelmatige en zelfs illegale wijze is verkregen.
Moet (NL-)belastinginspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken overleggen? Draaiboek
In principe is de inspecteur verplicht de stukken in te zenden.[14] Bij niet-naleving hiervan kan de rechter de gevolgen trekken die hem geraden voorkomen.[15] Een inspecteur kan een beroep doen op zijn geheimhouding[16] en weigeren om gewichtige redenen. Alsdan moet onderscheid worden gemaakt naar een weigering als zodanig en een beperkte kennisneming door alleen de rechter. Voor dit laatste is in principe toestemming van de andere partij nodig.
Hoge Raad 10 augustus 2007, KB-Lux[17]
Primair: weigering van de inspecteur bepaalde stukken, i.c. draaiboek, te overleggen. Subsidiair alleen kennisneming door rechter. Hoge Raad verklaart zich akkoord met 'beperkte overlegging', mits kennisneming van hele dossier omdat anders geen zicht op het geheel van de belangen wordt verkregen.
Hoge Raad, 25 april 2008, KB-Lux[18] [19]
In principe met een inspecteur tegemoet komen aan een voldoende gemotiveerd verzoek dat stuk van enig belang kan zijn. Dit behoeft uitzondering als er gewichtige redenen zijn en is begrensd in geval van misbruik van procesrecht door belanghebbende. Bij onevenredigheid tussen diens belang en dat van de belastingdienst geen aanspraak op inzage.
Verschoningsrecht
Formeel verschoningsrecht
Hof van Discipline 11 september 2009 (tuchtrechtspraak)[20]
Weigering advocaat inzage te verstrekken aan BFT met beroep op verschoningsrecht (art. 5:20 Awb) geslaagd.
Informeel verschoningsrecht
Hoge Raad 23 september 2005[21]
"Het tot de algemene beginselen van behoorlijk bestuur te rekenen beginsel van fair play verzet zich ertegen dat de inspecteur van zijn bevoegdheid ex artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen gebruikmaakt om kennis te krijgen van rapporten en andere geschriften van derden voor zover zij ten doel hebben de fiscale positie van de belastingplichtige te belichten of hem daaromtrent te adviseren."
De Minister van Financiën heeft zich geconformeerd aan de inhoud van dit arrest.[22]
Meldingsplicht WWFT
Melding ongebruikelijke transacties
Artikel 1 lid 2 Wwft[23]
Deze wet is niet van toepassing op belastingadviseurs als bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, onder 11°, en de personen, bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, onder 12° en 13°, voor zover zij voor een cliënt werkzaamheden verrichten betreffende de bepaling van diens rechtspositie, diens vertegenwoordiging en verdediging in rechte, het geven van advies voor, tijdens en na een rechtsgeding of het geven van advies over het instellen of vermijden van een rechtsgeding.
OPVATTING BFT[24]
"23. Mijn cliënt wil een beroep doen op de fiscale inkeerbepaling. Moet ik in dat geval ook een melding doen?
Indien een cliënt besluit tot inkeer over te gaan (op grond van artikel 67n jo. artikel 69 lid 3 Algemene wet inzake rijksbelastingen), is materieel sprake van het doen van een aanvullende belastingaangifte. Als een instelling een cliënt hierbij behulpzaam is, blijft de WWFT onverkort van toepassing. De uitzondering van artikel 1, lid 2 WWFT ‘bepaling rechtspositie’ en/of ‘voorkomen van een rechtsgeding’ is, behoudens het verkennend gesprek, niet van toepassing. Als de cliënt heeft besloten in te keren, is zijn rechtspositie bepaald. Bovendien is geen sprake van het voorkomen van een rechtsgeding. Een belastingplichtige kan slechts inkeren indien de Belastingdienst niet op de hoogte is van de omissies van de belastingplichtige, en er geen dreiging van een rechtsgeding is. Volgens de parlementaire geschiedenis voorafgaand aan de WWFT, dienen de begrippen ‘bepalen rechtspositie’ en ‘voorkomen van een rechtsgeding’ restrictief te worden uitgelegd.
Omtrent de fiscale inkeerregeling en meldingsplicht is, na het arrest van de Hoge Raad van 7 oktober 2008, enige discussie ontstaan, hetgeen heeft geleid tot vragen in de Tweede Kamer over het ongewenste effect dat kan ontstaan wanneer de belastingplichtige tot inkeer wil komen, overeenkomstig artikel 67n jo. artikel 69 lid 3 Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) maar door de meldingsplicht van de adviseur alsnog voor “witwassen” strafrechtelijk zou kunnen worden vervolgd.
Naar aanleiding van deze Kamervragen heeft de minister van Justitie geantwoord dat het “aan de Belastingdienst is, zo nodig in overleg met het Openbaar Ministerie, om per geval te bepalen of er sprake is van een vrijwillige verbetering in de zin van artikel 67n en/of artikel 69 Awr. Het is niet aan de belastingadviseur om te bepalen of er sprake is van een vrijwillige verbetering in de zin van deze artikelen van de AWR. De belastingadviseur dient zich dan ook te houden aan zijn meldplicht op grond van de Wet ter voorkoming van witwassen en terrorismefinanciering. Het Bureau Financieel Toezicht dient de belastingadviseurs daar op te wijzen.” (zie www.justitie.nl / Brief beantwoording Kamervragen van 23 maart 2009, kenmerk 5594168/09).
Nu op 7 oktober 2008 de Hoge Raad heeft bevestigd dat ook fiscale fraude als grondslag kan dienen voor het strafrechtelijk begrip ‘witwassen’ overeenkomstig artikel 420bis Wetboek van Strafrecht vormt het feit dat een cliënt betrokken is (geweest) bij fiscale fraude een subjectieve indicator voor de adviseur dat de transactie (handeling of samenstel van handelingen) aanleiding geeft te veronderstellen dat ze verband kunnen houden met witwassen of financieren van terrorisme. Het maakt daarbij niet uit of het niet-gefiscaliseerde inkomen of vermogen uit legale dan wel illegale bron is verkregen. (zie ook vraag 30)
De naleving van de meldplicht is ook in het belang van de adviseur. Door onverwijld te melden kan de adviseur een beroep doen op de strafrechtelijke vrijwaring (artikel 19 WWFT)."
OPVATTING NOB[25]
"4.3.2 Wat te doen bij beroep op inkeerbepaling door belastingplichtige?
Op grond van artikel 67n en artikel 69, derde lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen, kan een belastingplichtige door alsnog een juiste en volledige aangifte te doen, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de belastinginspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, tot 'inkeer' komen.
Bij situaties waarbij een belastingadviseur of accountant geconfronteerd wordt met onjuiste of onvolledige aangiften, zal deze op grond van zijn beroepsregels niet anders kunnen dan adviseren tot het bewandelen van het inkeertraject. Bij inkeersituaties zal veelal sprake zijn van een ongebruikelijke transactie (zie 4.3.1). Het is wel van belang vast te stellen welke dienstverlening in de concrete casus geboden is. Afhankelijk van de omstandigheden van het geval is het namelijk goed denkbaar dat de dienstverlening aan de cliënt bestaat uit het bepalen van zijn rechtspositie en het geven van advies over het vermijden van een rechtsgeding dan wel zijn vertegenwoordiging in rechte, namelijk in die gevallen waarin tevens mogelijk sprake is van een inhoudelijk meningsverschil met de fiscus. In dat geval is de belastingadviseur niet tot melding verplicht. Als inkeerders op grond van de Wwft niet meer vrijblijvend kunnen overleggen met een adviseur over een dreigend geding, zou de Wwft in strijd zijn met het Europees Verdrag tot Bescherming van de Rechten van de Mens (Artikel 6 EVRM, vrije toegang tot de rechter). De beroepsorganisaties gaan er van uit dat dit niet de bedoeling is.
Er zij op gewezen dat het BFT een restrictievere uitleg geeft aan de begrippen “bepalen van de rechtspositie” en “vermijden van een rechtsgeding” en daarom bij inkeersituaties veelal een meldingsplicht aanwezig acht.
Het BFT stelt zich op het standpunt dat ook alle andere vormen van overleg met de belastingdienst waarbij gesproken wordt over ongebruikelijke transacties gewoon gemeld moeten worden. De Rechtbank Rotterdam (Rb Rotterdam, 18 maart 2008, LJN BC7312. Tegen dit vonnis is hoger beroep ingesteld) heeft in een zaak het opleggen van een last onder dwangsom door het BFT aan een belastingadviseur toegestaan. Deze adviseur had een compromis gesloten met de fiscus over de fiscale behandeling van een bepaalde situatie, die door het BFT als een ongebruikelijke transactie werd aangemerkt.
Instanties
Zwart vermogen
Belastingdienst inzake ‘vrijwillige verbetering’[26]
"Wanneer de inspecteur uw verklaring heeft ontvangen, stuurt hij u een ontvangstbevestiging. Vervolgens zal hij uw verklaring behandelen. Daarbij beoordeelt hij aan de hand van de feitelijke omstandigheden of u naar objectieve maatstaven kon weten dat de Belastingdienst reeds op de hoogte was (of binnenkort zou komen) van de onjuistheid. Ook kan hij u verzoeken om aanvullende informatie te geven. Als er aanleiding voor is, krijgt u een of meer (navorderings)aanslagen over de oude jaren (tot maximaal twaalf jaar terug). Deze aanslagen worden vermeerderd met heffingsrente. Als uw verklaring geen gevolgen heeft voor de belasting, zal de inspecteur u dat mededelen."
Verklaring Vrijwillige verbetering Buitenlands vermogen (pdf - 207 kB)
Belastingdienst/Zuidwest/kantoor Breda
Team 24
Postbus 90 121
4800 RA BREDA
+31 (0)76 526 01 28
inkeer@belastingdienst.nl
Informatie-vergaring Belastingdienst
- Automatische gegevensuitwisseling spaarrenterichtlijn
